Схема ухода от уплаты налога
не сработала
В одном из предыдущих постов
я уже рассказывал о том, как с помощью такого способа, который иначе как правовым нонсенсом не назовешь,
налогоплательщик пытается извлечь для себя ту или иную налоговую выгоду. Способ
этот – заключение договора аренды с самим собой с использованием различия в
правовом статусе на стороне арендодателя и арендатора (см. здесь). Но
для начала небольшое предисловие к тому делу, о котором я собираюсь рассказать.
В последнее время достаточно
распространенной категорией налоговых споров с участием налогоплательщиков,
являющихся индивидуальными предпринимателями, являются споры, связанные с
наличием у этих лиц, если так можно выразиться, двойного налогового статуса. С
одной стороны, индивидуальные предприниматели являются физическими лицами, с
другой стороны имеют тот самый статус «индивидуального предпринимателя», для
которого Налоговый кодекс РФ в некоторых случаях устанавливает иное правовое
регулирование нежели для обычных физических лиц.
Прежде всего, довольно часто
такое различие проявляется при исчислении НДФЛ. Например, в силу подп. 1 п. 1
ст. 220 НК РФ индивидуальные предприниматели в отличие от остальных физических
лиц не имеют права на имущественный налоговый вычет по НДФЛ от доходов от
продажи ими имущества, использовавшегося в предпринимательской деятельности. А
в соответствии с п. 3 ст. 346.11 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие
УСН, освобождаются от уплаты НДФЛ (в отношении доходов от предпринимательской
деятельности).
В связи с этим очень часто
бывают ситуации, когда ИП, применяющий УСН, совершает разовую сделку по продаже
имущества, которое до этой продажи он сдавал в аренду. И возникает вопрос о
том, каким налогом облагается такой
доход: НДФЛ или единым налогом по УСН? Сразу скажу, что судебная практика
здесь очень разнообразна. В расчет суды принимают, в частности, следующие
обстоятельства:
1) В каком качестве лицо приобретало, а
затем и продавало имущество: в качестве ИП или физического лица?
2)
Для каких целей изначально приобреталось имущество: для
сдачи в аренду или для использования в иных целях (как личных, так и
предпринимательских)?
3) Насколько часто и долго это имущество
сдавалось в аренду?
От ответа на эти вопросы, как правило, и зависит
ответ суда на вопрос о том будет ли доход от продажи такого имущества
рассматриваться как доход от предпринимательской деятельности, облагаемый
единым налогом по УСН, или как доход, облагаемый НДФЛ с правом на имущественный
вычет на основании подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. Для интересующихся этой темой
могу порекомендовать ознакомиться, например, с постановлением Президиума ВАС РФ
от 16.03.2010 № 14009/09 здесь, а об одном из последних писем Минфина по данному вопросу можно узнать здесь.
Теперь непосредственно о самом деле, которое
рассмотрел ФАС Северо-Западного округа. История его такова (обращаем
внимание на статус лица и на ключевые даты).
Физическое
лицо 28.10.2008 приобрело у муниципалитета встроенные помещения магазина. 01.11.2008 это физическое лицо (арендодатель) заключило договор аренды этого
имущества с самим собой как с ИП
(арендатор). 01.01.2009 ИП передал
это имущество в аренду третьему лицу. 01.06.2009
физическое лицо продало это
имущество другому третьему лицу (по всей видимости – родственнику). В
декларации за 2009 год физическое лицо
отразило доход от продажи этого имущества и заявило имущественный вычет в
размере его стоимости, по которой оно было приобретено у муниципалитета.
Однако налоговый орган решил, что в данном случае у
лица возник доход именно как от предпринимательской деятельности (сдача в
аренду) и, невзирая на то, что при продаже имущества физическое лицо не
выступало в качестве ИП, доначислил этому лицу (в качестве ИП) единый налог по УСН.
В качестве возражений физическое лицо ссылалось на
то, что оно уже заявило имущественный
вычет по НДФЛ и этот вычет был принят налоговым органом, что должно, по идее,
исключать возможность доначисление единого налога по УСН. Но суды отклонили
и этот довод.
По всей видимости, здесь налогоплательщик специально
использовал такую схему, при которой он сможет избежать исчисления единого
налога по УСН и получить имущественный вычет по НДФЛ, а поскольку этот вычет
сведет налоговую базу по НДФЛ к нулю, то этот НДФЛ и вовсе не надо будет
уплачивать. Для этого он и заключил договор аренды сам с собой, хотя и выступал
при этом в разных статусах. Но суды разглядели эту схему ухода от налогов и не
дали ей осуществиться.
Далее я привожу текст этого постановления целиком.
Его реквизиты: постановление ФАС
Северо-Западного округа от 19.04.2013 по делу № А26-2905/2012.
Ну а про заключение договора аренды с самим собой еще
раз скажу, что это какой-то нонсенс, который противоречит всем моим
представлениям о теории гражданского права. Мало того, что ГК РФ
предусматривает прекращение обязательства, когда должник и кредитор совпадают в
одном лице, так и с точки зрения теории и ст. 420 ГК РФ договор это соглашение
двух или более лиц. Будь у лица хоть сотня статусов он будет продолжать
оставаться единичным субъектом гражданского права без всякого (приходится здесь
использовать психиатрический термин) «раздвоения личности» (я не я и …не моя).
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД
СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 апреля 2013 г . по делу N
А26-2905/2012
Индивидуальный предприниматель Запевалкин Владимир
Александрович ОГРНИП 305103809400011 (далее также - предприниматель, ИП
Запевалкин В.А.) обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением,
уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской
Федерации (далее - АПК РФ) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы
N 10 по Республике Карелия, место нахождения: 185031, г . Петрозаводск,
наб. Варкауса, д. 1-А, ОГРН 1041000270018 (далее - Инспекция), о признании
недействительным решения налогового органа от 28.12.2011 N 54.
Решением суда первой инстанции от 24.10.2012,
оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного
апелляционного суда от 29.01.2013, заявленные предпринимателем требования
удовлетворены частично: оспариваемое решение Инспекции признано
недействительным в части доначисления ИП Запевалкину В.А. земельного налога за
2008 - 2010 годы в сумме 810 руб., начисления пеней за неуплату этого налога в
сумме 0,22 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122
НК РФ за неуплату земельного налога в виде взыскания штрафа в сумме 23 руб. и
по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по
земельному налогу за 2008, 2009 годы в виде взыскания штрафа в сумме 1 404 руб.
и за 2010 год - в виде штрафа в сумме 1000 руб. В удовлетворении остальной
части заявленных требований предпринимателю отказано.
В кассационной жалобе ИП Запевалкин В.А. ссылаясь на
нарушение судебными инстанциями норм материального права, просит отменить
принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении его требований и
признать недействительным решение Инспекции от 28.12.2011 N 54 в части
доначисления недоимки по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением
упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог), за 2009 год в сумме
344 100 руб., начисления 49 581 руб. 83 коп. пеней по единому налогу, а также
привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде
взыскания штрафа за неполную уплату единого налога за 2009 год в сумме 9977
руб.
По мнению подателя жалобы, ИП Запевалкин В.А.
не осуществлял профессиональную предпринимательскую деятельность на рынке
недвижимости, следовательно, доход от сделки по реализации принадлежащего ему
как физическому лицу на праве собственности недвижимого имущества, имевшая
разовый характер, не подлежал учету при определении налогооблагаемой базы по
единому налогу.
Также ИП
Запевалкин В.А. указывает, что он не является собственником
спорного имущества, поскольку оно находилось у него в аренде в соответствии с
договором, заключенным с гражданином
Запевалкиным В.А., а покупка и продажа спорного имущества производилась Запевалкиным В.А. как физическим лицом,
а налоговым органом не оспаривалось применение имущественного вычета (вычет
заявлен 05.03.2011 и принят налоговым органом).
ИП Запевалкин В.А. о времени и месте слушания дела
извещен надлежащим образом, однако ни он, ни его представитель в судебное
заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.
В судебном заседании представитель Инспекции возражал
против удовлетворения кассационной жалобы предпринимателя, считая принятые по
делу судебные акты законными и обоснованными.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в
кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела
выездную налоговую проверку деятельности ИП Запевалкина В.А. по вопросам
правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления)
налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, а также налога на доходы
физических лиц (далее - НДФЛ) за период 01.01.2008 по 31.07.2011 и страховых
взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по
31.12.2009, по результатам которой Инспекция составила акт от 29.11.2011 N 45.
В ходе проведенных контрольных мероприятий налоговым
органом было установлено, что предприниматель в нарушение пункта 1 статьи
346.15, пункта 1 статьи 346.17, пункта 1 статьи 346.18 НК РФ необоснованно
занизил доходы от предпринимательской деятельности за 2009 год на сумму выручки
от реализации встроенной нежилой площади, расположенной по адресу: 186870,
Республика Карелия, г. Суоярви, ул. Ленина, д. 29, в размере 5 735 000 руб.
При этом Инспекция указала на то, что полученный
предпринимателем доход в указанной сумме от продажи объекта недвижимости
непосредственно связан с предпринимательской деятельностью ИП Запевалкина В.А.
и подлежал учету при определении объекта налогообложения единым налогом,
уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее -
УСН). Данное нарушение привело к занижению налога по УСН на 344 100 руб. (5 735
000 руб. х 6%).
Принятым решением от 28.12.2011 N 54 Инспекция по
указанному эпизоду проверки привлекла ИП Запевалкина В.А. к налоговой
ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату единого налога,
уплачиваемого в связи с применением УСН за 2009 год в виде взыскания штрафа в
сумме 9977 руб. Этим же решением предпринимателю также доначислено 344 100 руб.
единого налога и 49 851 руб. 83 коп. пеней.
По результатам рассмотрения Управлением Федеральной
налоговой службы по Республике Карелия апелляционной жалобы налогоплательщика
решение Инспекции 28.12.2011 N 54 в указанной части оставлено без изменения
(решение от 29.02.2012 N 13-09/01987).
Предприниматель, не согласившись с решением Инспекции
от 28.12.2011 N 54 оспорил его законность в судебном порядке, в том числе и по
рассматриваемому эпизоду.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела,
доводы кассационной жалобы, заслушав пояснения представителя Инспекции,
считает, что судебные инстанции, отказывая предпринимателю в признании
недействительным оспариваемого решения по эпизоду доначисления единого налога
за 2009 год, пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, правомерно
руководствовались следующим.
В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 346.11 НК РФ
упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными
предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения,
предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Применение упрощенной системы налогообложения
индивидуальными предпринимателями предусматривает освобождение их от
обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов,
полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога,
уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным
пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество
физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской
деятельности).
Согласно пунктам 1 и 1.1 статьи 346.15 НК РФ
налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие
доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249
настоящего Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со
статьей 250 настоящего Кодекса.
При определении объекта налогообложения не
учитываются: доходы, указанные в статье 251 данного Кодекса; доходы
организации, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам,
предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса, в порядке,
установленном главой 25 настоящего Кодекса; доходы индивидуального
предпринимателя, облагаемые налогом на доходы физических лиц по налоговым
ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 Кодекса, в порядке,
установленном главой 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если
объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального
предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов
организации или индивидуального предпринимателя.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.20 НК РФ в
случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка
устанавливается в размере 6 процентов.
Как видно из материалов дела и установлено судами
первой и апелляционной инстанций, основным видом экономической деятельности ИП
Запевалкина В.А. согласно выписке из Единого государственного реестра
индивидуальных предпринимателей является сдача внаем собственного нежилого
недвижимого имущества. С 01.01.2007 предприниматель применяет УСН с объектом
налогообложения "доходы" по виду деятельности - сдача внаем
собственного нежилого недвижимого имущества.
Также судебными инстанциями установлено, что между
Администрацией муниципального образования "Суоярвский район"
Республики Карелия и гражданином Запевалкиным Владимиром Александровичем
заключен договор от 28.10.2008 купли-продажи встроенных помещений магазина
(условный номер 10-10-01/035/2007-027) общей площадью 189,8 кв. м ,
расположенных на первом этаже трехэтажного жилого дома по адресу: Республика
Карелия, г. Суоярви, ул. Ленина, д. 29.
За указанные нежилые помещения Запевалкин В.А.
уплатил установленную договором цену 5
735 000 руб.
Право собственности Запевалкина В.А. на встроенные
нежилые помещения зарегистрировано 27.04.2009.
Впоследствии Запевалкин Владимир
Александрович (арендодатель) посредством заключения договора аренды от
01.11.2008 N 1 с индивидуальным предпринимателем Запевалкиным Владимиром
Александровичем (арендатор) передал в аренду указанное помещение
сроком на 1 год (до 01.10.2009). Арендная плата согласно пункту 5.1 договора
составила 1000 руб. в месяц.
С 01.01.2009 ИП Запевалкин В.А. по договору аренды от
01.01.2010 передал в аренду спорное помещение площадью 189,8 кв. м , расположенного
по адресу: г. Суоярви, ул. Ленина, д. 29, открытому акционерному обществу
"Суоярвский хлебозавод" (далее ОАО Суоярвский хлебозавод").
Факт оказания услуг по сдаче предпринимателем в
аренду ОАО "Суоярвский хлебозавод" данного встроенного нежилого помещения
подтверждается материалами дела.
Судами обеих инстанций также установлено, что между
Запевалкиным Владимиром Александровичем (продавец) и Запевалкиным Александром
Александровичем (покупатель) 01.06.2009 заключен договор купли-продажи
вышеприведенного встроенного помещения по цене сделки 5 735 000 руб., а также
заключен договор безвозмездного пользования имуществом от той же даты.
Запевалкин
В.А. как физическое лицо 04.03.2011 представил в налоговый орган уточненную
налоговую декларацию N 2 по форме 3-НДФЛ за 2009, в которой указал полученные
доходы в сумме 6 452 459 руб. 16 коп., в том числе 5 735 000 руб. - доходы от продажи встроенного помещения, расположенного
по адресу: г. Суоярви, ул. Ленина, д. 29,
находившегося в собственности гражданина Запевалкина В.А., а также 710 459
руб. 16 коп. - доходов от налогового агента ОАО "Суоярвский
хлебозавод", 7000 руб. - доходов от ИП Запевалкина В.А. и 4000 руб. -
суммы, не подлежащей налогообложению. Таким образом, Запевалкиным В.А. в порядке подпункта 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ был
заявлен имущественный налоговый вычет по НДФЛ в сумме 5 735 000 руб., то есть в размере фактически понесенных расходов.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК
РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) при определении размера
налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса
налогоплательщик имеет право на получение следующих имущественных налоговых
вычетов: в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи
жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач,
садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе,
находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не
превышающих в целом 1000000 рублей, а также в суммах, полученных в налоговом
периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности
налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 250000 рублей.
Вместо использования права на получение
имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом,
налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на
сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов,
связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогоплательщиком
принадлежащих ему ценных бумаг. При продаже доли (ее части) в уставном капитале
организации, при уступке прав требования по договору участия в долевом
строительстве (договору инвестирования долевого строительства или по другому
договору, связанному с долевым строительством) налогоплательщик также вправе
уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически
произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с
получением этих доходов.
Положения настоящего подпункта не распространяются на
доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в
связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.
Судами обеих инстанций правомерно отмечено, что
встроенное нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Суоярви, ул. Ленина,
д. 29, использовалось ИП Запевалкиным В.А. не для личных целей, а в целях
систематического извлечения прибыли, поскольку сдавалось налогоплательщиком в
аренду, с учетом особенностей его основного вида деятельности (сдача внаем
собственного недвижимого имущества).
При этом в уточненной налоговой декларации по единому
налогу по УСН за 2009 год заявитель отразил доход от сдачи имущества в аренду
ОАО "Суоярвский хлебозавод", следовательно, данное помещение не могло
приобретаться и использоваться Запевалкиным В.А. иначе, чем в коммерческих
целях.
Суды, полно и всесторонне исследовав и оценив всю
совокупность имеющихся в материалах дела документов в соответствии со статьей
71 АПК РФ, пришли к обоснованному выводу о том, что в данном случае недвижимое
имущество использовалось Запевалкиным В.А. в предпринимательской деятельности,
в связи с чем он должен был отразить доход от его реализации не в декларации по
НДФЛ с применением имущественного налогового вычета, а в декларации по единому
налогу по УСН.
Поскольку дело рассмотрено судебными инстанциями
полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены,
суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу
судебных актов и удовлетворения жалобы предпринимателя.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи
287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный
арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Карелия от
24.10.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от
29.01.2013 по делу N А26-2905/2012 оставить без изменения, а кассационную
жалобу индивидуального предпринимателя Запевалкина Владимира Александровича -
без удовлетворения.
Председательствующий
Л.И.КОРАБУХИНА
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
М.В.ПАСТУХОВА
Комментариев нет:
Отправить комментарий