Влияет ли ничтожность сделки по приобретению доли в уставном капитале налогоплательщика на правомерность применения им УСН? (Анализ постановления ФАС МО от 16.05.2013 по делу № А40-132150/12-140-905)

Насколько гражданско-правовые последствия ничтожности сделки влияют на ее налоговые последствия?

Споры на стыке гражданского и налогового законодательства всегда представляют повышенный интерес, поскольку порой разрешаются самым непредсказуемым образом, учитывая, что обе отрасли законодательства оперируют совершенно различными принципами.

Например, месяц назад я уже писал о резонансном письме Минфина РФ от 17.04.2013 № 03-04-05/12978, в котором он считает вполне возможным предоставлять стандартный детский вычет по НДФЛ супруге лица, который выплачивает алименты на содержание своего ребенка (который является чужим для этой супруги). При этом данная супруга может быть и вовсе не имеет намерение участвовать в содержании такого ребенка, который к тому же проживает где-то в другой местности с родной матерью. То есть основной принцип, установленный налоговым законодательством, по которому предоставляется детский вычет, а именно, участие в содержании ребенка, может и не соблюдаться. Но поскольку гражданским законодательством предусмотрено, что зарплата является общим имуществом супругов, то Минфин считает возможным предоставлять вычет не только лицу, выплачивающему алименты, но и его супруге (подробнее – здесь).

Но, пожалуй, наиболее интересно взаимосвязь и различие между подходами налогового и гражданского законодательства проявляется, когда речь идет о последствиях недействительности гражданско-правовой сделки.  

Здесь на уровне ВАС РФ уже формулировался общий принцип, сводящийся к тому, что недействительность гражданско-правовой сделки сама по себе не аннулирует ее налоговых последствий. Если гражданское законодательство при определении действительности или недействительности сделки оперирует такими понятиями как: воля и волеизъявление сторон сделки, форма и содержание этой сделки, то для налогового законодательства ключевым понятием здесь является наличие хозяйственной операции, влекущей налоговые последствия.

Данный подход был выражен в п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ № 17.11.2011 № 30 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений гл. 30 НК РФ» здесь. Еще по одному делу уже где-то на днях должна появиться мотивировочная часть постановления Президиума ВАС РФ № 12992/12 (судебные акты по делу здесь).

Ну а в деле, которое рассмотрел ФАС Московского округа, судам предстояло разобрать целую цепь юридических фактов и ответить, в конечном итоге на вопрос о том, влияет ли ничтожность сделки по приобретению доли в уставном капитале налогоплательщика на правомерность применения им УСН?

События там развивались следующим образом. Налогоплательщик применял УСН. В результате приобретения третьим лицом доли в его уставном капитале было превышено допустимое ограничение в 25% для применения этого режима налогообложения (подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Но сделка по приобретению этой доли была признана судом недействительной, а необходимые изменения в ЕГРЮЛ на основании соответствующего судебного решения своевременно внесены не были. Поэтому, несмотря на то, что после вступления данного решения в законную силу налогоплательщик имел право применять УСН, налоговый орган исходил из того, что налогоплательщик обязан был применять общую систему налогообложения (ОСН). Поскольку налогоплательщик не представил налоговую декларацию по НДС (т.е. в связи с обязанностью применять ОСН) налоговый орган своим решением приостановил операции по его счетам. Это решение было обжаловано налогоплательщиком в суд.

Суды признали неправомерным решение о приостановлении операций по счетам, исходя из того, что в силу ст. 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.

То есть в данном случае, признание гражданско-правовой сделки недействительной привело к аннулированию и ее налоговых последствий в виде невозможности применения УСН на основании подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ.

При этом, на мой взгляд, такое решение суда является вполне обоснованным и здесь нет никакого противоречия позиции ВАС РФ, изложенной в вышеупомянутом информационном письме от 17.11.2011 № 30.

На мой взгляд, при признании недействительной сделки купли-продажи доли в уставном капитале переход доли от продавца к покупателю (как хозяйственная операция) считается несостоявшимся. В то время как если бы по действительной сделке передавалась вещь (а не право), то признание недействительной сделки по передаче такой вещи само по себе не означало отсутствия факта хозяйственной операции по ее передаче, поэтому здесь налоговые последствия не могли бы аннулироваться сами собой.

Что касается наличия записи в ЕГРЮЛ о новом приобретателе доли в уставном капитале, то она хотя и продолжала какое-то время сохраняться, несмотря на признание сделки недействительной, но не могла сама по себе влечь налоговых последствий в виде невозможности применения УСН, поскольку эта запись сама по себе хозяйственной операцией не является.

Судебные акты по данному делу смотрите здесь.