Несколько слов о пункте 14 проекта Пленума ВАС по НДС

Наболевший спор близок к завершению

 

Сегодня в день рождения моего блога (а появился он ровно год назад  – 17 апреля 2013 года) хотелось бы уделить больше внимания проекту Пленума  по вопросам НДС, а точнее одному из его пунктов, который посвящен вопросу, за попытками решить который я регулярно наблюдаю. Речь идет о пункте 14 проекта следующего содержания:

«В силу п. 6 ст. 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налогоплательщики по требованию налоговых органов обязаны представлять документы, подтверждающие право на налоговые льготы, в случае их использования.

При применении указанной нормы судам необходимо принимать во внимание определение понятия налоговой льготы, данное в п. 1 ст. 56 Кодекса, согласно которому льготами по налогам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками.

В связи с этим действие п. 6 ст. 88 НК РФ распространяется на те из перечисленных в ст. 149 Кодекса основания освобождения от налогообложения, которые по своему характеру отвечают понятию налоговой льготы.

Так, например, подп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ устанавливает налоговую льготу в отношении столовых образовательных и медицинских организаций, подп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ – в отношении религиозных организаций, подп. 2 п. 3 ст. 149 НК РФ – в отношении общественных организаций инвалидов, подп. 14 п. 3 ст. 149 НК РФ – в отношении коллегий адвокатов, адвокатских бюро и адвокатских палат.

Вместе с тем со ссылкой на положения п. 6 ст. 88 НК РФ у налогоплательщиков не могут быть истребованы документы по операциям, освобождаемым от налогообложения на основании ст. 149 НК РФ, когда такое освобождение не имеет своей целью предоставление определенной категории лиц преимуществ по сравнению с другими лицами, совершающими такие же операции, а представляет собой специальные правила налогообложения соответствующих операций».

 Итак, пункт 14 призван положить конец многочисленным в последнее время спорам о льготном характере операций, закрепленных в ст. 149 НК РФ и, соответственно, о правомерности истребования налоговым органам в рамках камеральной проверки, документов, подтверждающих право на освобождение той или иной операции от НДС в силу указанной статьи.

Этот спор имеет давние корни, у его истоков лежит целый ряд актов Конституционного Суда РФ, в которых операции, указанные в ст. 149 НК РФ, именуются налоговой льготой (хотя сам подобный подход сложился еще до вступления в силу гл. 21 НК РФ, т.е. во время действия Закона об НДС). В частности, в Определении КС РФ от 25.03.2004 № 96-О отмечалось следующее:

Президиум ВАС рассмотрит спор о налоговых последствиях пересмотра кадастровой стоимости земельного участка задним числом (Анонс)

Можно ли пересчитать земельный налог за прошлые периоды, если кадастровая стоимость участка уменьшена задним числом?

Ну что, вот и дождались! На рассмотрение Президиума ВАС передан пожалуй один из самых злободневных на сегодняшний день налоговых споров о возможности перерасчета земельного налога за прошлые периоды в сторону уменьшения, если актом субъекта РФ кадастровая стоимость земельного участка уменьшена задним числом. Определением ВАС от 11.04.2014 № ВАС-2868/14 коллегия судей ВАС со ссылкой на отсутствие единообразной практики по данному вопросу передала один из таких споров на рассмотрение Президиума (текст – здесь). Еще в июне прошлого года я достаточно подробно писал на эту тему (мой пост – здесь) и вот…передача в Президиум.

Правда дело передано в Президиум по жалобе не налогоплательщика, а налогового органа, но думается, что сейчас рано делать какие-то прогнозы на исход этого спора. А события здесь (судя по тексту вышеназванного определения ВАС от 11.04.2014) развивались следующим образом. В 2010 и 2011 году налогоплательщик исчислял и уплачивал земельный налог, исходя из кадастровой стоимости своего участка в 7 057 600 рублей. В последующем актом субъекта федерации от 25.11.2011 кадастровая стоимость земельного участка была уменьшена и установлена в размере 5 123 396 рублей. Причем результаты кадастровой оценки земель были установлены этим актом по состоянию на 01.01.2010 (т.е. задним числом). Налогоплательщик, вполне естественно, после этого пересчитал земельный налог и представил уточненки к уменьшению с заявлением о возврате образовавшейся переплаты по налогу. Налоговый орган также вполне естественно отказал в возврате переплаты.

Суды всех трех инстанций заняли сторону налогоплательщика, указав, что при утверждении уполномоченным государственным органом новых результатов государственной оценки земель нормативно-правовым актом, положения которого распространяются на прошлые налоговые периоды, вновь утвержденные результаты государственной кадастровой оценки земель применяются для перерасчета земельного налога, уплаченного за предыдущие налоговые периоды, в случае, если улучшается положение налогоплательщика (п. 4 ст. 5 НК РФ).

Но коллегия судей ВАС нашла и противоположный судебный подход по этому вопросу, сославшись на постановление ФАС Поволжского округа от 26.12.2013 по делу № А72-12353/2012 (текст – здесь), который исходил из того, что в отсутствие в нормативном акте конкретного указания на распространение его действия на прошлые налоговые периоды, установление результатов государственной кадастровой оценки земельных участков по состоянию на конкретную дату определяет не момент начала применения кадастровой стоимости, а дату (период), на которую проводилась кадастровая оценка земельных участков, состоящих на кадастровом учете на эту дату.

Теперь Президиуму предстоит либо согласиться с одним из подходов либо выработать свой собственный. В любом случае рассмотрение дела (дата которого будет назначена совсем скоро) ожидается с большим интересом.

Несколько слов о поправках в НК РФ, внесенных Федеральным законом от 02.04.2014 № 52-ФЗ

Федеральный закон от 02.04.2014 г. № 52-ФЗ помимо хороших поправок об отмене обязанности налогоплательщиков сообщать в налоговый орган об открытии/закрытии счетов, внес в НК РФ и два не совсем приятных новшества. Одно из этих новшеств касается обязанности физических лиц сообщать налоговикам о своем облагаемом имуществе. Речь идет о поправках в ст. ст. 23 и 52 НК РФ, а также в ст. 129.1 НК РФ. Ниже я попробую рассмотреть их подробнее.

 Поправка в ст. 23 НК РФ устанавливает новую обязанность налогоплательщиков – физических лиц по информированию налоговых органов о принадлежащем им облагаемом имуществе (объектах) в случае неполучения ими (налогоплательщиками) налогового уведомления на уплату налога по данному имуществу (недвижимость, транспортные средства). Ее принятие обусловлено тем, что в налоговый орган не во всех случаях по различным причинам (например, техническим) может поступить информация от органов, осуществляющих учет облагаемого имущества, о наличии у физического лица такого имущества.

Данная обязанность не возникает, если ранее (в предыдущих периодах) налогоплательщик хотя бы раз получал налоговое уведомление, что свидетельствует о том, что у налогового органа имеется информация об облагаемых объектах.

Не возникает указанная обязанность и в том случае, если налогоплательщик ранее не получал уведомление в связи с предоставлением ему налоговой льготы. Но и в этом случае, налоговый орган должен располагать информацией о том, что у налогоплательщика имеется облагаемое имущество, а сам он имеет право на налоговую льготу по уплате налога в отношении этого имущества. Представляется, что если у налогового органа информация об облагаемых объектах отсутствует, а сам налогоплательщик полагает, что имеет право на льготу, то это не освобождает его от информирования налогового органа от облагаемых объектах, поскольку из текста нормы напрямую следует, что ненаправление налоговым органом должно находиться в связи с наличием у налогоплательщика налоговой льготы (то есть налоговый орган должен знать о наличии у налогоплательщика льготы, а значит и о наличии объекта налогообложения, в отношении которого он является льготником, и в связи с наличием у него данной информации он не направляет налогоплательщику уведомление об уплате налога).

Ждем Постановление Пленума ВАС по НДС (тезисы)

 

Ну кто бы мог подумать, что на закате своих дней ВАС РФ порадует (а кого-то может и огорчит) своим налоговым шедевром. 7 апреля на сайте ВАС РФ опубликован проект Постановления Пленума ВАС РФ «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость».

Попробую изложить его содержание в тезисах (их всего 29). Забегая вперед, сразу скажу, что особый интерес для меня представляют тезис № 14 (давняя проблема, о которой я часто пишу в блоге) и № 27 со своим альтернативным вариантом. Обсуждение проекта Пленума намечено на 24 апреля.

1.                       Государственные (муниципальные) органы могут являться плательщиками НДС.

 

2.               Реализация права на освобождение от НДС и продление освобождения от НДС возможна только при условии своевременного представления документов, подтверждающих право на освобождение (продление);

Альтернативный вариант: Реализация права на освобождение от НДС и продление освобождения от НДС возможна независимо от своевременного представления документов, подтверждающих право на освобождение (продление).

 

3.               Размер выручки для целей освобождения от НДС по ст. 145 НК РФ определяется по правилам бухгалтерского учета.

 

4.     Размер выручки для целей освобождения от НДС по ст. 145 НК РФ определяется только по облагаемым НДС операциям.

Дополнение: Выручка от реализации подакцизных товаров не учитывается для целей освобождения от НДС по ст. 145 НК РФ.

 

5.               Лицо, не являющееся плательщиком НДС, но выставившее счет-фактуру с НДС, не приобретает статуса налогоплательщика и права на вычет по налогу.

 

6.               Лицо, являющееся плательщиком НДС, но выставившее счет-фактуру с НДС по необлагаемой операции имеет право на вычет по НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для такой операции.

 

7.               При принудительной реализации имущества на основании несудебных исполнительных документов налог уплачивается самим налогоплательщиком.

 

8.               При реализации имущества на торгах налоговым агентом является то лицо, которому первоначально поступают денежные средства от продажи данного имущества.

 

9.               Нормы гл. 21 НК РФ могут предусматривать более широкое понятие товаров (работ, услуг) и их реализации, чем нормы части первой НК РФ (ст.ст. 38, 39).

 

10.            При выбытии имущества независимо от воли налогоплательщика именно последний должен доказать отсутствие факта безвозмездной реализации имущества.

 

11.            Невыполнение тех или иных административных предписаний не лишает права на налоговый вычет по НДС, если иное прямо не предусмотрено нормами гл. 21 НК РФ.

 

12.            Передача товара в качестве дополнения к основному товару презюмируется как безвозмездная передача, если не доказано, что цена основного товара включает в себя и стоимость дополнительного товара.

 

13.            Порядок обложения НДС операций по реализации товаров (работ, услуг) сохраняется и при уступке денежного требования третьему лицу. Переуступка такого требования облагается на общих основаниях.

 

14.            Для целей истребования в рамках камеральной проверки документов, подтверждающих право на налоговые льготы, следует учитывать, что среди операций, перечисленных в ст. 149 НК РФ только те из них представляют собой налоговую льготу, которые касаются определенных субъектов (образовательные и медицинские организации, религиозные организации, организации инвалидов и т.п.).

 

15.            При определении налоговой базы по оплате к последней приравнивается исполнение обязательства по оплате в неденежной форме.

 

16.            При реализации товаров (работ, услуг) через посредника момент определения налоговой базы производится по правилам ст. 167 НК РФ на общих основаниях.

 

17.            При отсутствии в договоре сведений о включении в цену договора суммы НДС продавец вправе предъявить ее к оплате покупателю сверх указанной в договоре цены. При необоснованном предъявлении продавцом суммы НДС в составе цены покупатель вправе истребовать ее по правилам о неосновательном обогащении.

Альтернативный вариант: При отсутствии в договоре сведений о включении в цену договора суммы НДС предполагается, что она включена в цену и подлежит определению расчетным методом.

 

18.       Оказание услуг по международной перевозке товаров несколькими лицами не препятствует применить ставку НДС 0% каждому из них. При этом экспедитор не применяет данную ставку, если в объем его обязанностей не входит организация международной перевозки.

Альтернативный вариант: При оказании транспортно-экспедиционных услуг в рамках международной перевозки право на применение ставки НДС 0% имеется у экспедитора независимо от того, является ли он сам организатором международной перевозки, либо им является заказчик транспортно-экспедиционных услуг или иное лицо.

 

19.            При реализации драгоценных металлов право на применение ставки 0% имеет лишь специальный субъект, имеющий необходимую лицензию.

 

20.            При определении перечня товаров, по реализации (ввозу) которого применяется ставка НДС 10% можно в равной степени руководствоваться как Общероссийским классификатором продукции (ОКП), так и Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД).

Альтернативный вариант: При определении перечня товаров, по реализации (ввозу) которого применяется ставка НДС 10% необходимо руководствоваться:

-    при реализации товаров на территории РФ – Общероссийским классификатором продукции;

- при ввозе товаров на территорию РФ – Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности.

 

21.            При заявлении требования о возврате из бюджета излишне уплаченного НДС по мотиву необлагаемости операции (облагаемости по более низкой ставке) такой возврат возможен при наличии доказательств возврата покупателю суммы налога либо обращения покупателя с требованием о взыскании суммы НДС.

 

22.            Право на вычет НДС у инвестора не зависит от того, кто предъявил ему к уплате соответствующие суммы подрядчик или застройщик (технический заказчик). Во взаимоотношениях с инвестором застройщик (технический заказчик) является посредником.

 

23.            Оплата товаров (работ, услуг) в неденежной форме либо возврат контрагенту аванса в неденежной форме не препятствуют реализации права на вычет по НДС.

 

24.            Счет-фактура от имени предпринимателя может быть составлен (подписан) уполномоченным им лицом.

 

25.            При освобождении от НДС по ст. 145 НК РФ сумма НДС по недоамортизированным основным средствам подлежит восстановлению с учетом остаточной стоимости объектов.

 

26.            При осуществлении арендатором капитальных вложений, компенсируемых арендодателем, принятые арендатором к вычету суммы НДС предъявляются арендатором арендодателю в порядке, установленном для посреднических операций.

 

27.            Налоговые вычеты могут быть отражены в налоговой декларации за любой из входящих в трехлетний срок налоговых периодов (п. 2 ст. 173 НК РФ)

Альтернативный вариант: Вычеты должны быть указаны налоговой декларации (уточненной декларации) только за тот период, в котором возникло право на вычет.

 

28.           Трехлетний срок, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ, действует независимо от наличия или отсутствия превышения суммы вычета над суммой исчисленного налога.

 

29.   При признании незаконным отказа в возмещении НДС проценты на несвоевременно возмещенную сумму начисляются по общим правилам начала начисления процентов, установленным п. 10 ст. 176 НК РФ.