Необходимость проведения выемки документов в связи с подозрением на их сокрытие должна быть подтверждена доказательствами (Анализ постановления ФАС ЗСО от 15.05.2013 по делу № А03-12548/2012)

Одного лишь бездоказательного предположения проверяющих о сокрытии документов недостаточно

 

Споры о признании недействительными постановлений налоговых органов о производстве выемки документов не относятся на сегодняшний день к числу распространенных (во всяком случае – на уровне кассационной инстанции). Это обусловлено различными причинами: от нежелания спорить (особенно когда изъятые документы впоследствии возвращены) до неверия в положительные перспективы такого спора (особенно в связи с принятием постановления Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 № 18120/10, в котором была признана законность выемки оригиналов документов в связи с недостаточностью их копий для проведения экспертизы).

Любопытно, что нередко налогоплательщики наоборот настаивают на проведении у них выемки документов в связи с нежеланием ксерокопировать значительное количестве истребуемых у них налоговым органом документов (такой пример я уже приводил здесь).

Тем не менее, если уж спор о незаконности выемки возникает, то он, как правило, приобретает принципиальный характер. Как известно, НК РФ предусматривает 2 основания для производства выемки (правда, Президиум ВАС в вышеназванном постановлении № ВАС-18120/10 фактически разбил одно из этих оснований надвое, прикрепив к нему необходимость проведения экспертизы, и в итоге мы имеем теперь 3 основания для производства выемки):

1)               непредставление в установленный срок при проведении выездной проверки истребованных налоговым органом документов (п. 4 ст. 93 НК РФ);

2)               недостаточность копий документов при наличии у налогового органа достаточных оснований полагать, что необходимые подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены (п. 8  ст. 94 НК РФ);

3)               недостаточность копий документов и возникшая в связи с этим необходимость изъятия документов для проведения экспертизы (Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 № ВАС-18120/10).

Причем под «недостаточностью копий документов» в одних случаях может пониматься количественная недостаточность, когда у проверяемого лица истребовались копии документов, но он их представил не в полном объеме, в других – качественная недостаточность, исходящую из того, что копия документа не может восполнить те или иные необходимые качества его оригинала.

Из всех оснований наибольшее количество споров возникает по второму основанию, когда у налогового органа есть подозрения утраты необходимых ему документов. Что означает формулировка «наличие достаточных оснований полагать»? Что это за основания? Чем они могут быть подтверждены (доказаны) и нужно ли их доказывать вообще?

Именно с этими вопросами и пришлось разбираться судам при рассмотрении дела № А03-12548/2012, при движении по инстанциям спор о законности выемки решался то в пользу налогоплательщика, то в пользу налогового органа, но завершился (пока в кассации) победой налогоплательщика.

Суд первой инстанции, принимая во внимание, что в материалах дела не имеется доказательств, свидетельствующих о том, что налоговый орган до производства выемки документов направлял (вручал) предприятию письменное требование о представлении документов, мотивированное недостаточностью документов, а также доказательств, свидетельствующих о том, что в период проведения выездной налоговой проверки налогоплательщик предпринимал попытки к сокрытию или уничтожению документов, пришел к выводу, что налоговый орган не доказал наличие у него достаточных оснований (мотивов) для принятия оспариваемого постановления об осуществлении выемки документов.

Отменяя решение суда, апелляционная инстанция исходила из того, что материалами дела подтверждается необходимость проведения проверочных мероприятий ввиду возникшего у Инспекции предположения о фиктивности хозяйственных операций с соответствующими контрагентами. Вот только каким образом фиктивность хозяйственных операций автоматически свидетельствует о том, что налогоплательщик попытается скрыть документы? Ответа на этот вопрос не последовало.

И только суд кассационной инстанции расставил все по своим местам, отметив следующие обстоятельства:

1) в материалах дела не имеется доказательств, свидетельствующих о том, что налоговый орган до производства выемки документов направлял (вручал) предприятию письменное требование о представлении документов, мотивированное недостаточностью документов (несколько неожиданный вывод, но тем не менее);

2) у апелляционного суда отсутствовали основания для отмены решения суда, указавшего, что ни в постановлении о производстве выемки, ни в протоколе выемки не указаны какие либо обстоятельства, связанные с осуществлением заявителем конкретных сделок с контрагентами, не указаны сведения, свидетельствующие о наличии оснований для подозрений в фиктивности осуществленных сделок, равно как и отсутствует указание на необходимость проведения конкретных форм налогового контроля, предусмотренных гл. 14 НК РФ, в частности, на необходимость проведения экспертизы;

3) фактическое изъятие у налогоплательщика документов на основании протокола выемки при отсутствии в материалах дела доказательств о наличии достаточных и законных оснований для его вынесения, свидетельствует о нарушении прав и законных интересов Предприятия в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, вследствие чего Предприятие лишилось возможности использовать для защиты своих интересов в ходе проведения выездной налоговой проверки документы, изъятые у него налоговым органом, и вести надлежащий бухгалтерский учет с использованием этих же документов.

И наконец, была отвергнута ссылка суда апелляционной инстанции на уже упомянутое постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 № 18120/10, поскольку необходимости и намерений проведения налоговым органом почерковедческой экспертизы ввиду возникшего у него предположения о фиктивности хозяйственных операций с соответствующими контрагентами не установлено; в постановлении о выемки документов в качестве мотива не указана необходимость проведения упомянутой экспертизы. Более того, как пояснил представитель налогового органа, такая экспертиза в ходе проведения выездной налоговой проверки не проводилась.

На основании изложенного, суд кассационной инстанции отменил постановление апелляционной инстанции, оставив в силе решение о признании недействительным постановления налогового органа о производстве выемки документов.

Правда, вопросы все равно остались. Вот если бы в постановлении о производстве выемки (именно в нем) все же были бы указаны сведения, свидетельствующие о наличии оснований для подозрений в фиктивности осуществленных сделок, то изменилась бы позиция суда кассационной инстанции или нет?

Судебные акты по данному делу: здесь.