В картотеке арбитражных дел в полном объеме опубликовано
постановление АС Московского округа от 11.06.2015 по делу № А40-138879/14,
более известному как дело «Орифлэйм Косметикс», рассмотренному во
всех инстанциях в пользу налогового органа.
Беглый взгляд на
мотивировочную часть постановления позволяет разбить позицию АС Московского округа
на несколько блоков (ниже), из которых обращают на себя внимание следующие:
1)
Обоснование со
ссылкой на комментарии к Модельной конвенции ОЭСР об избежании двойного
налогообложения того, почему ООО «Орифлэйм Косметикс» следует признать
постоянным представительством иностранного Орифлэйма;
2)
Обоснование со
ссылкой на 53-е постановление Пленума ВАС РФ отсутствия у выплаты роялти
деловой цели;
3)
Указание на то, что
расходы на выплату роялти не являлись и составной частью расходов иностранного
Орифлэйма;
4)
Отсутствие
необходимости проверки роялти на рыночный уровень цен.
Полный текст всех мотивировочных фрагментов
постановления АС МО от 11.06.2015 по делу № А40-138879/14 привожу ниже
1) Установленные налоговым органом и судами факты и их
оценка судами опровергают довод заявителя об отсутствии у него признаков
зависимого агента и представительства иностранной компании.
Действующим
российским законодательством предусмотрено, что иностранная организация может
осуществлять деятельность на территории Российской Федерации как
самостоятельно, так и через иное лицо - зависимого агента.
Как указано в п. 38.3
официальных комментариев Организации экономического сотрудничества и развития
(ОЭСР) к п. 6 ст. 5 Модельной конвенции об избежании двойного налогообложения,
являющейся рамочным документом, устанавливающим общие принципы и подходы к
устранению двойного налогообложения ОЭСР, обычно независимый агент несёт
ответственность за результат своей деятельности перед своим принципалом, но не
подвергается значительному контролю в отношении того, каким образом эта
деятельность осуществляется. Он не получает подробные инструкции от принципала
касательно того, как осуществлять свою работу.
В п. 38 Комментариев
ОЭСР к п. 6 ст. 5 Модельной конвенции ОЭСР отмечено, что вопрос о зависимости
того или иного лица от представляемого им предприятия определяется степенью
обязательств, которыми это лицо связано с таким предприятием. Если коммерческая
деятельность, осуществляемая этим лицом от имени предприятия, сопровождается
подробными инструкциями со стороны предприятия или находится под его полным
контролем, то такое лицо нельзя считать независимым от предприятия.
Иностранная
организация рассматривается как имеющая постоянное представительство при
наличии в Российской Федерации места ведения деятельности, соответствия вида
деятельности характеристикам, приведенным в абз. 2 - 5 п. 2 ст. 306 НК РФ,
предпринимательского характера деятельности, регулярности ее осуществления.
В силу п. 34
Комментариев ОЭСР к п. 5 ст. 5 Модельной конвенции ОЭСР постоянное
представительство предприятия существует в той мере, в которой лицо действует
от имени последнего, то есть не только в той мере, в которой такое лицо
осуществляет свои полномочия заключать договоры от имени предприятия.
Из п. 37 Комментариев
ОЭСР к п. 6 ст. 5 Модельной конвенции ОЭСР следует, что лицо не будет образовывать
собой постоянное представительство предприятия, от имени которого оно
выступает, лишь в том случае, если это лицо:
а) независимо от
предприятия ни юридически, ни экономически;
б) выступая от имени
предприятия, действует в рамках своей обычной деятельности.
Поскольку контроль финансово-хозяйственной деятельности
пользователя со стороны правообладателя в рамках коммерческой концессии не
предусмотрен п. 2 ст. 1031 ГК РФ, установленные судами подконтрольность и
несамостоятельность Общества при ведении бизнеса на территории Российской
Федерации, наличие инструкций головной компании в виде руководства по ведению
бизнеса «План успеха», заключение договоров субконцессии только и исключительно
с Обществом, учрежденным иностранной компанией, позволяют признать, что
Обществу свойственны признаки зависимого агента, а его деятельность по своему
характеру является деятельностью представительства иностранной компании.
2) Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами
обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судебная практика
разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности
налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи
с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим
результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения,
содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление
налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных
документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях
получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым
органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны,
недостоверны и (или) противоречивы.
Исходя из п. 3
Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от
12.10.2006 № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в
частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в
соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не
обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового
характера).
В настоящем деле формальная регистрация Общества в качестве
российского юридического лица при фактическом осуществлении деятельности от
имени и в интересах иностранной компании свидетельствует о том, что
уплачиваемые этой иностранной компании по договору субконцессии платежи не
могут быть признаны обоснованными с точки зрения разумной деловой цели.
3) Согласно абз. 2 п. 1 ст. 307 НК РФ объектом
налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций,
осуществляющих свою деятельность в Российской Федерации через постоянное
представительство, признается доход, полученный иностранной организацией в
результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации через
постоянное представительство, уменьшенных на величину произведенных этим
постоянным представительством расходов, определенных с учетом положений п. 4
данной статьи.
Статьей 247 НК РФ
установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается
прибыль, полученная налогоплательщиком. В силу п. 2 данной статьи под прибылью
для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации
через постоянные представительства, признаются полученные через эти постоянные
представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими
представительствами расходов, которые определяются в соответствии с главой 25
НК РФ.
В отличие от
установленных главой 25 НК РФ правил учета для целей исчисления налога на
прибыль лишь расходов, произведенных постоянным представительством иностранной
организации, статья 7 Типового соглашения между Российской Федерацией и
иностранными государствами об избежании двойного налогообложения и о
предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество, одобренного в
качестве основы для переговоров постановлением Правительства Российской
Федерации от 24.02.2010 № 84, предоставляют возможность вычета сумм расходов,
понесенных иностранной организацией для целей постоянного представительства
(включая управленческие и общеадминистративные расходы), независимо от того,
понесены ли эти расходы в государстве, где находится постоянное
представительство, или за его пределами.
Расходами признаются
обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты,
осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (ст. 252 НК РФ).
Информация о
расходах, понесенных иностранной организацией в Российской Федерации и за ее
пределами в целях получения ее постоянным представительством доходов,
содержится в сообщении, оформляемом в соответствии с обычаями государства,
резидентом которого признается иностранная организация. Такое сообщение
является первичным документом налогового учета, на основании которого
представительство осуществляет учет расходов для целей исчисления налога на
прибыль.
Вместе с тем в данном
случае Обществом не представлены
доказательства того, что его расходы на выплату субконцессионного
вознаграждения являются частью расходов компании-правообладателя,
понесенных в связи с разработкой ею товарного знака и ноу-хау, которые могли
быть учтены при налогообложении деятельности через представительство.
4) Доводы Общества о нарушении инспекцией положений ст. ст.
20, 40 НК РФ не опровергают выводы обжалуемых судебных актов и не могут служить
основанием для их отмены.
Как усматривается из
оспариваемого решения Управления, основанием для доначисления Обществу налогов
послужило установленное в ходе проверки получение им необоснованной налоговой
выгоды в результате учета для целей налогообложения операций в отсутствие
разумной деловой цели.
При этом проверка рыночности ценообразования при
заключении сублицензионных договоров применительно к положениям ст. ст. 20, 40
НК РФ невозможна ввиду отсутствия соответствующего рынка на территории
Российской Федерации.
5) Кроме того, как указывает налоговый орган в отзыве на
кассационную жалобу, вся коммерческая информация, переданная Обществу по акту
приема передачи коммерческой информации от 01.01.2008, такая как «План успеха»
1 Презентации Продаж и Рекрутирования SARPIO и др., находятся в свободном
доступе сети Интернет, а политики и процедуры бизнеса являются управленческими
решениями, которые принимаются материнской компанией, и отчет по которым
Общество дает своим кураторами из руководящего звена «Орифлэйм Косметикс С.А.»
(согласно ежегодным отчетам, опубликованным на сайте www.oriflame.com.).
Между тем в силу ст.
1487 ГК РФ исключительное право на секрет производства действует до тех пор,
пока сохраняется конфиденциальность сведений, составляющих его содержание. С
момента утраты конфиденциальности соответствующих сведений исключительное право
на секрет производства прекращается у всех правообладателей. Не является
нарушением исключительного права на товарный знак использование этого товарного
знака другими лицами в отношении товаров, которые были введены в гражданский
оборот на территории Российской Федерации непосредственно правообладателем или
с его согласия.
Таким образом, по мнению Управления, соглашение об уплате
роялти после исчерпания прав правообладателя свидетельствует о направленности
действий правообладателя и Общества на минимизацию налоговых платежей по налогу
на прибыль ООО «Орифлэйм Косметикс» до состояния незначительной убыточности
Общества.
6) Также Обществом
не представлены доказательства налогообложения полученных иностранными
организациями доходов в виде субконцессионных платежей на территории их
налоговой юрисдикции. Доводам заявителя о том, что неуплата налогов
иностранными компаниями связана с переносом налоговых обязательств на другие
налоговые периоды, судами первой и апелляционной инстанций дана оценка с учетом
установленных по делу обстоятельств, с которой суд округа согласен.
7) По правильному выводу судов, факт уплаты Обществом
налогов в бюджетную систему Российской Федерации правового значения для
рассмотрения настоящего спора не имеет, так как претензии налогового органа
касаются не оспариваемой Обществом неуплаты им налога на прибыль с сумм
платежей, перечисленных под видом роялти в адрес взаимозависимых нерезидентов.
8) Исходя из вышеизложенного, а также различий правового
регулирования определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию
Российской Федерации, и налогообложения деятельности иностранных организаций на
территории России через зависимого агента (постоянное представительство),
отклоняется довод заявителя жалобы со ссылкой на определение Верховного Суда
Российской Федерации от 16.12.2014 №305-КГ14-78 о том, что, поскольку роялти
подлежали включению в расчёт таможенной стоимости ввозимых товаров и с них была
уплачена таможенная пошлина, данное обстоятельство является подтверждением
правомерности учета выплаченных роялти при налогообложении.
9) Отказ Девятого арбитражного апелляционного суда в
удовлетворении ходатайства Общества о привлечении к участию в деле Московской
областной таможни, Центрального таможенного управления, Федеральной таможенной
службы не привел к принятию неправильных судебных актов, в связи с чем
основанием к их отмене не является. Принятые по настоящему делу судебные акты
не имеют преюдициального значения в отношении таможенных платежей.
Позиция судов о
связанности права на вычеты НДС с обоснованностью получения налоговой выгоды не
противоречит разъяснениям, данным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного
Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53, и соответствует положениям статей
171-174 НК РФ.
С учетом изложенного
кассационная коллегия полагает, что судами первой и апелляционной инстанций
правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, правильно
применены нормы материального права, регулирующие спорные правоотношения, в том
числе ст. ст. 306-308, 171-174 НК РФ, п. 5 ст.5 Соглашения 28.06.1993 между РФ
и Великим Герцогством Люксембург об избежании двойного налогообложения и
предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и
имущество, аналогичное Соглашение между Правительством РФ и Правительством Королевства
Нидерландов от 16.12.1996, и сделаны верные выводы, соответствующие
установленным обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, без нарушения
процессуальных норм.
Комментариев нет:
Отправить комментарий