Для целей ТЦО понятие «совокупность сделок» используется в строго определенных случаях (Письмо Минфина РФ от 11.02.2015 № 03-01-18/5923)

Как известно, раздел V.1 НК РФ в некоторых случаях приравнивает к понятию «сделка» совокупность однородных сделок. Это сделано для того, чтобы минимизировать случаи дробления одной крупной сделки на несколько мелких во избежание каких-либо ограничений или иных неблагоприятных для налогоплательщиков последствий, установленных для совершения конкретной сделки.

Так, например, в силу подп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ к сделкам между взаимозависимыми лицами в целях НК РФ приравнивается совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми (с учетом особенностей, предусмотренных настоящим подпунктом (фиктивное посредничество).

А согласно п. 10 ст. 105.14 НК РФ по заявлению ФНС. суд может признать сделку контролируемой при наличии достаточных оснований полагать, что указанная сделка является частью группы однородных сделок, совершенных в целях создания условий, при которых такая сделка не отвечала бы признакам контролируемой сделки, установленным настоящей статьей.

И в адрес Минфина поступил вопрос о том можно применить понятие «сделка», используемое в абз. 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ, в отношении совокупности сделок.

Согласно указанной норме «Для целей настоящего Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными».

И из разъяснения Минфина следует, что основания для применения данной нормы в отношении именно совокупности сделок (а не отдельной сделки) отсутствуют.

Правда, Минфин не пояснил, зачем налогоплательщику может понадобиться распространение этой нормы на совокупность совершаемых им сделок (однородных сделок). Рискну предположить, что здесь можно вести речь о ситуации, когда налогоплательщик начинает совершать (исполнять) ряд однородных сделок с контрагентом в тот период, когда он и его контрагент еще не являются взаимозависимыми лицами, а заканчивает их совершать (исполнять) уже тогда когда он и контрагент по тем или иным основаниям стали взаимозависимыми лицами.

Скорее всего в этом случае налогоплательщик будет заинтересован ссылаться на то, что вся группа однородных сделок (независимо от момента их совершения/исполнения) подпадает под презумпцию рыночности цен. То есть под нее должны бы подпасть и те однородные сделки, которые были совершены/исполнены уже в тот период, когда налогоплательщик и его контрагент стали взаимозависимыми лицами. Однако изложенная в настоящем письме позиция Минфина этому препятствует.

Такая позиция корреспондирует с другой позицией Минфина о том, что если налогоплательщик и его контрагент стали взаимозависимыми лицами где-нибудь в середине календарного года, то для определения «контролируемости» совершенных между ними сделок в расчет берутся только сделки, совершенные в том периоде года, когда указанные лица отвечали признакам взаимозависимых лиц.