Продолжаю публиковать тезисы из
июльских писем ФНС России по налоговому контролю. Сейчас представляю вашему
вниманию письмо о методических рекомендациях по проведению камеральных
налоговых проверок.
С полным текстом письма ФНС России от
16.07.2013 № АС-4-2/12705 вы можете ознакомиться здесь.
Письмо ФНС России от 16.07.2013 №
АС-4-2/12705 «О рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок»
(краткое резюме основных положений)
3-летний предельный срок для
приостановления операций по счетам не применяется в отношении деклараций со сроком
представления до 01.01.2015
(п. 1.5) С 01.01.2015 принятие указанных решений о
приостановлении операций по счетам возможно только в течение трех лет со дня
истечения 10-дневного срока для представления налоговых деклараций. Данное
ограничение не применяется в отношении налоговых деклараций (расчетов), срок
представления которых в соответствии с Кодексом установлен до 01.01.2015. Если
указанное решение было принято в предусмотренный Кодексом срок, истечение
трехлетнего срока не является основанием для отмены приостановления операций по
счетам в банке и переводов электронных денежных средств.
Приостановление операций по счетам в связи с
непредставлением декларации производится независимо от наличия приостановления
операций по другим основаниям
(п. 1.5) Указанные решения в случае непредставления
налоговой декларации принимаются независимо от ранее принятых и действующих
решений, предусмотренных статьей 76 Кодекса.
В целях отмены приостановления операций по счетам
«представлением декларации» является поступление декларации в налоговый орган
(п. 1.5) При применении указанной нормы необходимо
учитывать, что в случае представления декларации по почте исполнение этого
правила объективно является возможным на практике только в случае толкования
использованного в этой норме понятия "представления декларации" в
смысле "поступления декларации" в налоговый орган.
Приостановление операций по счетам в связи с
непредставлением нескольких деклараций отменяется только после представления
всех таких деклараций
(п. 1.5) Если решение о приостановлении операций по счетам
налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также
переводов электронных денежных средств было принято в связи с непредставлением
нескольких налоговых деклараций, то принятие решения об отмене приостановления
операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в
банке, а также переводов электронных денежных средств допускается только после представления всех налоговых
деклараций, указанных в решении о приостановлении операций по счетам
налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также
переводов электронных денежных средств.
Привлечение
к ответственности за нарушение срока представления декларации возможно только
после камеральной проверки такой декларации
(п. 1.6) В случае представления налогоплательщиком налоговой
декларации после установленного законодательством о налогах и сборах срока
привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной
пунктом 1 статьи 119 Кодекса, осуществляется только после проведения
камеральной налоговой проверки данной налоговой декларации. По результатам
данной проверки может быть подтверждена сумма налога (сумма по данным
налогоплательщика) либо установлен иной размер сумм налога, подлежащих уплате
(доплате) на основе этой декларации (сумма по данным налогового органа).
Если по итогам камеральной проверки выявлено только
нарушение срока представления декларации, то дело об этом нарушении все равно
рассматривается в порядке ст. 101 НК РФ
(п. 1.6) В соответствии с пунктом 1 статьи 100.1 Кодекса
дела о выявленных в ходе камеральной налоговой проверки налоговых
правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Кодекса.
Вышеуказанный порядок применяется также в тех случаях, если по результатам
камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации выявлено только
правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 119 Кодекса.
Дела о нарушениях в виде непредставления налоговых
расчетов рассматриваются независимо от проведения и результатов их камеральных
проверок
(п. 1.11) На основании списков лиц, не представивших
налоговые расчеты (расчеты авансовых платежей; налоговые расчеты,
представляемые налоговыми агентами; расчеты сборов), а также списков лиц, не
представивших сведения о среднесписочной численности работников, отдел
камеральных проверок готовит материалы для привлечения налогоплательщиков к
налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса, и
осуществляет производство по делу о налоговом правонарушении в порядке,
предусмотренном статьей 101.4 Кодекса, независимо от проведения и реализации
результатов камеральной налоговой проверки налогового расчета.
Наличие подозрения в уклонении от уплаты налогов,
которое невозможно проверить в рамках камеральной проверки, является основанием
для решения вопроса о выездной проверке
(п. 1.13) Если в ходе проведения камеральной налоговой
проверки установлены факты, дающие основания полагать, что налогоплательщик
уклонился от уплаты налогов, при этом в ходе камеральной налоговой проверки
невозможно перепроверить эти факты в силу ограничений, установленных Кодексом,
то сведения об этом, в форме докладной записки за подписью начальника отдела,
направляются в отдел, в функции которого входит проведение анализа и
планирования налоговых проверок, для решения вопроса о проведении выездной
налоговой проверки, а также вносятся в информационные ресурсы.
3-месячный срок камеральной проверки исчисляется со
дня поступления декларации в налоговый орган
(п. 2.2) Камеральная налоговая проверка проводится
уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их
служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя
налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком
налоговой декларации (расчета) (пункт 2 статьи 88 Кодекса). При применении
указанной нормы в части толкования понятия "представления" налоговым
органам необходимо учитывать, что трехмесячный срок, предусмотренный пунктом 2
статьи 88 Кодекса, предназначен для проведения мероприятий налогового контроля
в рамках проведения камеральной налоговой проверки и, исходя из указанной цели
его установления, может исчисляться только со дня поступления налоговой
декларации (расчета) в налоговый орган.
Истребование пояснений не является обязательным при
отсутствии признаков совершения налоговых правонарушений
(п. 2.7) Проведение мероприятий налогового контроля путем
оптимального использования трудовых и временных ресурсов налоговых органов для
достижения наибольшей эффективности проведения налогового контроля. Процедура,
предусмотренная пунктом 3 статьи 88 Кодекса, не проводится в случаях, когда
ошибки, противоречия и несоответствия определенно не указывают на признаки
совершения налоговых правонарушений.
Истребование пояснений должно предшествовать
проведению иных мероприятий налогового контроля
(п. 2.8) Мероприятия налогового контроля могут проводиться
после обязательной процедуры, предусмотренной пунктом 3 статьи 88 Кодекса.
Определен перечень мероприятий налогового контроля,
которые могут проводиться в рамках камеральной проверки
(п. 2.8) При проведении камеральных налоговых проверок могут
проводиться следующие мероприятия налогового контроля:
1) направление запросов в компетентные органы
иностранных государств, осуществляемое в соответствии с методическими
указаниями о порядке обмена информацией по запросу с компетентными органами
иностранных государств, утвержденными ФНС России;
2) направление налоговым органом запросов в банк о
наличии счетов, вкладов (депозитов) в банке и (или) об остатках денежных
средств на счетах, вкладах (депозитах), о представлении выписок по операциям на
счетах, по вкладам (депозитам), справок об остатках электронных денежных
средств и переводах электронных денежных средств организаций (индивидуальных
предпринимателей, физических лиц, не являющихся индивидуальными
предпринимателями, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших
адвокатские кабинеты);
3) допрос свидетеля, проводимый в соответствии со
статьей 90 Кодекса;
4) осмотр
документов и предметов, полученных должностным лицом налогового органа в
результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля
или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра, в том числе
по месту их нахождения в производственных, складских, торговых и иных
помещениях и на территории проверяемого лица, проводимый в соответствии со
статьей 92 Кодекса;
5) инвентаризация принадлежащего налогоплательщику
имущества с согласия проверяемого лица, в том числе по месту его нахождения в
производственных, складских, торговых и иных помещениях и на территории
проверяемого лица;
6) истребование документов у проверяемого лица,
проводимое в соответствии со статьей 93 Кодекса;
7) истребование документов (информации) у иных (по
отношению к проверяемому налогоплательщику) лиц, проводимое в соответствии со
статьей 93.1 Кодекса;
8) экспертиза, проводимая в соответствии со статьей
95 Кодекса;
9) привлечение специалиста, осуществляемое в соответствии
со статьей 96 Кодекса;
10) привлечение переводчика, осуществляемое в
соответствии со статьей 97 Кодекса;
Налогоплательщик не обязан представлять уточненку по
нарушениям, выявленным налоговым органом
(п. 3.1) Кодекс не предусматривает права или обязанности
налогоплательщика представить уточненную налоговую декларацию по нарушениям,
выявленным налоговым органом.
При этом предложение налогоплательщику внести
необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета,
указываемое в резолютивной части решения о привлечении (об отказе в
привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, не
означает обязанность налогоплательщика представить уточненные налоговые
декларации, так как налоговые декларации не относятся к документам налогового
учета, а представляют собой заявления налогоплательщика об объектах
налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках
доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и
(или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты конкретных
налогов (пункт 1 статьи 80 Кодекса).
При представлении уточненной декларации
непосредственно перед принятием решения по первоначальной декларации налоговый
орган не обязан учитывать показатели «уточненки» без их проверки
(п. 3.2) Уточненная налоговая декларация может быть
представлена до принятия решения по налоговой проверке первичной (предыдущей)
налоговой декларации по тому же налогу и за тот же налоговый (отчетный) период.
В указанной связи необходимо учитывать, что у налогового органа отсутствует
обязанность при принятии решения по результатам данной налоговой проверки
учитывать уточненную налоговую декларацию без проверки изменений, внесенных в
налоговую декларацию.
При представлении уточненной декларации в рамках
выездной проверки самостоятельные контрольные мероприятия по ней, по общему
правилу, не проводятся
(п. 3.5) В целях исключения параллельных процедур выездной
проверки и камеральной проверки в отношении одного и того же налога и за тот же
налоговый период и исключения излишнего обременения налогоплательщика
процедурой камеральной проверки ввиду проводимой выездной проверки, в том
случае если в ходе выездной налоговой проверки представлена уточненная
декларация по тому налогу и за тот период, по которому (за который) проводится
выездная проверка, мероприятия налогового контроля с целью ее проверки
проводятся в рамках выездной проверки (и результаты этих мероприятий
оформляются наряду с результатами выездной проверки), за исключением тех
случаев.
При представлении уточненной декларации в рамках
выездной проверки самостоятельные контрольные мероприятия по ней проводятся
только в двух случаях
(п. 3.5) Самостоятельные
контрольные мероприятия по уточненной декларации, представленной в ходе
выездной проверки, проводятся в двух случаях, когда уточненная декларация
представлена:
1) по налогу на добавленную стоимость и в ней
заявлено право на возмещение налога (статьи 176, 176.1 Кодекса);
2) по акцизу и в ней заявлено право на возмещение
акциза (статья 203 Кодекса).
В этих двух случаях нормы законодательства о налогах
и сборах требуют обязательного проведения самостоятельной камеральной налоговой
проверки такой уточненной налоговой декларации, так как Кодексом предусмотрены
особенности оформления результатов этих категорий проверок.
Если уточненная декларация подается
незадолго до окончания выездной проверки и налоговый орган не успевает провести
необходимые контрольные мероприятия по ней, то декларация проверяется в рамках
самостоятельной камеральной проверки
(п. 3.5) В случае если представление уточненной декларации
незадолго до окончания выездной налоговой проверки ограничивает налоговый орган
во времени, необходимом для проведения мероприятий налогового контроля
(получения пояснений налогоплательщика - статьи 31, 88 Кодекса, допросов
свидетелей - статья 90 Кодекса, истребования документов - статьи 93, 93.1
Кодекса, проведения экспертизы - статья 95 Кодекса, и т.д.) с целью
установления всех существенных обстоятельств, связанных с уточнением налоговых
обязательств, этот факт отражается в акте выездной налоговой проверки, и такая
декларация проверяется в рамках самостоятельной камеральной налоговой проверки.
(-) Заявление о возврате налога по
уточненной декларации может быть представлено по истечении 3 месяцев с момента
ее представления
(п. 3.5) Если
налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация, в которой
заявлено об уменьшении налоговых обязательств по сравнению с ранее
представленной декларацией, налогоплательщиком может быть представлено
заявление о возврате излишне уплаченной суммы налога по истечении 3-х месяцев с
момента представления декларации и до окончания выездной налоговой проверки. В
указанных случаях обнаруженные нарушения законодательства о налогах и сборах
целесообразно оформлять в качестве результатов камеральной налоговой проверки с
использованием документов и иных доказательств, полученных при проведении
мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки.
В целях применения п. 9.1 ст. 88 НК РФ
днем представления уточненной декларации считается день ее получения налоговым
органом
(п. 3.6) В целях
применения пункта 9.1 статьи 88 Кодекса при отправке уточненной налоговой
декларации (расчета) по почте днем ее представления считается день получения
налоговым органом соответствующего почтового отправления с описью вложения.
При представлении уточненной декларации
после окончания проверки первоначальной декларации, но до составления акта,
последний может не составляться, а уже составленный не вручаться (кроме 2
случаев)
(п. 3.7) Если уточненная
налоговая декларация (расчет) представлена после окончания камеральной
налоговой проверки первичной (предыдущей) налоговой декларации (расчета), но до
составления либо вручения (направления) налогоплательщику акта камеральной
налоговой проверки первичной налоговой декларации (расчета), налоговый орган
вправе не составлять данный акт либо не вручать (направлять) акт налоговой
проверки первичной налоговой декларации (расчета). В этом случае налоговый
орган проводит новую камеральную налоговую проверку на основе уточненной
налоговой декларации (расчета).
В 2 случаях акт налоговой проверки
составляется в обязательном порядке независимо от поступления перед его
составлением уточненной декларации
(п. 3.7) Рекомендации /относительно возможности
несоставления акта проверки по первоначальной декларации при получении
уточненной декларации/ применяются в отношении всех налоговых деклараций
(расчетов), за исключением двух категорий налоговых деклараций, в которых заявлено право на возмещение
налога на добавленную стоимость или акциза. По каждой такой декларации акт
налоговой проверки первичной (предыдущей) декларации составляется и вручается
независимо от поступления уточненной декларации в период после завершения
соответствующей проверки.
При представлении уточненной декларации
после составления акта проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган
вправе вынести решение по первоначальной декларации без учета данных уточненной
декларации (кроме деклараций по НДС с уменьшением суммы к возмещению)
(п. 3.8) Согласно правовой позиции, изложенной в
постановлении Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 8163/09, при представлении
уточненной налоговой декларации после составления акта проверки, но до принятия
решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых
сведений, вправе вынести решение без учета данных уточненной налоговой
декларации и может назначить проведение повторной выездной проверки в части
уточненных данных.
Таким образом, показатели уточненной налоговой
декларации учитываются при вынесении решения по результатам проверки только при
условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены
и подтверждены документально.
Если налогоплательщиком представлена уточненная
налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость, в которой уменьшена
сумма налога, первоначально заявленного к возмещению, то вопросы, связанные с
отказом в возмещении налога, решаются (и соответствующие решения принимаются) с
учетом уменьшения, заявленного налогоплательщиком в уточненной налоговой
декларации. В аналогичном порядке решается вопрос возмещения налога при
уменьшении налогоплательщиком сумм акцизов, заявляемого к возмещению.
Определены составы налоговых правонарушений, которые
могут отражаться в акте камеральной проверки
(п. 4.2) В акте камеральной налоговой проверки отражаются
(при их установлении) факты следующих налоговых правонарушений, предусмотренных
Кодексом: (п. 1 ст. 119, ст. 119.1, ст. 119.2, ст. 120, ст. 122, ст. 122.1, ст.
123, п. 1 ст. 126 НК РФ).
Налоговые правонарушения, не предусмотренные
указанными выше составами налоговых правонарушений (статьи 116, 118, 125, пункт
2 статьи 126, статьи 128, 129, 129.1, 129.2, 129.3, 129.4 главы 16 Кодекса, а
также совершенные банком и предусмотренные главой 18 Кодекса), оформляются в
порядке, предусмотренном статьей 101.4 Кодекса.
Налоговые правонарушения, совершенные проверяемым
налогоплательщиком и предусмотренные статьей 119.1, пунктом 1 статьи 126
Кодекса, могут быть оформлены в порядке, предусмотренном статьей 101.4 Кодекса.
Определены примерные источники, из которых
налогоплательщик для целей применения п. 4 ст. 81 НК РФ может узнать об
обнаружении налоговым органом дефектов налоговой декларации и ошибок, влекущих
занижение налога
(п. 4.2) При применении пункта 4 статьи 81 Кодекса
необходимо иметь в виду, что налогоплательщик может узнать об обнаружении
налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой
декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы
налога из различных источников, в том числе:
- из вопросов проверяющих при даче им пояснений в
связи с проводимой камеральной налоговой проверкой первоначальной (предыдущей)
налоговой декларации (расчета) (подпункт 4 пункта 1 статьи 31 Кодекса);
- из сообщения, предусмотренного пунктом 3 статьи 88
Кодекса;
- из акта камеральной налоговой проверки
первоначальной (предыдущей) налоговой декларации.
По окончании камеральной проверки, не выявившей
нарушений, составляется докладная записка
(п. 4.6) При проведении камеральной налоговой проверки
налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой
налогоплательщиком предъявлена к возмещению сумма налога, согласно статье 176
Кодекса, в случае отсутствия нарушений,
а также в случае, если отсутствуют нарушения в части суммы налога,
предъявленной к возмещению, должностным лицом налогового органа,
проводившим проверку, в 3-дневный срок с момента окончания проверки с целью
оформления результатов такой проверки составляется докладная записка на имя
руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
Комментариев нет:
Отправить комментарий